某纳税人因使用假发票在企业所得税前扣除，导致少缴企业所得税3.75万元。税务机关发现后，认为要按照发票管理办法的相关规定对其使用假发票行为处罚，并对其逃避缴纳企业所得税行为要按照税收征管法实施处罚。企业不理解，认为当地税务机关违反了“一事不二罚”原则。
何谓“一事不二罚”原则呢？行政处罚法第24条规定，对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。“一事不二罚”的内涵一是罚款，而不是其他行政处罚。二是同一个违法行为，指当事人基于同一事实和理由实施一次性违反行政法律规范的行为。也就是说，当事人的违法行为必须基于同一事实和理由，如果基于两个或两个以上事实和理由的，就应分别定性分别受罚。如纳税人逾期申报，且申报不实，纳税人有两个违法行为，即逾期申报和虚假申报，税务机关可分别进行处罚；另外必须是一次性违法行为，而不是数次或数个违法行为，如果当事人实施了数个违法行为，每个违法行为都受到一次处罚，也不适用“一事不二罚”原则，如纳税人上月逾期申报，本月又逾期申报，这构成了两次违法行为。纳税人在理解这个问题时，具体要注意以下几个方面。
一、关联税种认定为偷逃税的处罚。
某纳税人增值税和企业所得税分别由国、地税机关征管，2012年国税机关对其进行纳税检查，查处其采取不法手段偷逃增值税5万元，按规定给予所偷税款0.5倍罚款的处罚。事后，地税部门查处其少缴企业所得税12万元，地税机关按规定对其少缴企业所得税行为给予罚款的行政处罚，纳税人认为这违反了“一事不二罚”原则。其实，纳税人的税种由不同的税务机关征管，其税务违法行为由不同的税务机关处理，国、地税分别对增值税、企业所得税的偷税行为有行政处罚权。在国税机关查补增值税并处罚款后，地税机关查实其不缴或少缴企业所得税并作出罚款的行政处罚，不构成同一个违法行为，不违反“一事不二罚”原则。如果增值税和企业所得税均由国税机关征管，查处纳税人不缴或少缴增值税、企业所得税行为，按照税收征管法处罚，这并非同时适用两个以上的应当或可以给予罚款的行政处罚，也不违反“一事不二罚”原则。
二、牵连性税务违法行为的处罚。
牵连性税务违法行为，指以实施一个税务行政违法行为为目的，但其违法的方法、手段或结果分别违反不同的涉税行政法律规范，如虚开发票、使用假发票、编造虚假计税依据、销毁账簿记账凭证、少记收入、以非法手段取得的增值税专用发票偷逃税等。例如，本文开头提到的纳税人的行为同时违反了发票管理办法和税收征管法相关规定，这种行为虽然同时触犯了两个法律规范，但根据“一事不二罚”原则，不能对其按发票管理办法和税收征管法分别进行罚款的处罚，而只能按税收征管法或发票管理办法一个法律规范来处罚。税收征管法法律级次高于发票管理办法，应按税收征管法有关规定进行处罚。
三、连续性税务违法行为的处罚。
连续性税务违法行为是指基于同一或者概括的违法故意，连续实施性质相同触犯同一税务行政法律规范的违法行为。如纳税人为了达到少缴企业所得税的目的，采取了多提折旧、多提职工福利费、多列支业务招待费等行为，逾期申报行为，跨越连续几个纳税期限的偷税行为等。《行政处罚法》第29条规定，违法行为在2年内未被发现的，除法律另有规定外，不再给予行政处罚。税收征管法规定处罚期限为5年，期限从违法行为发生之日起计算；违法行为有连续或者继续状态的，从行为终了之日起计算。也就是说，对连续税务违法行为的行政处罚追究时效应从其行为终了之日算起，期间之内应遵守“一事不二罚”原则。如果税务机关对纳税人的连续违法行为已作出罚款的行政处罚后，纳税人又发生同样的违法行为，则税务机关可以再次实施罚款的行政处罚。
四、对并合税务违法行为的处罚。
并合违法行为是指相对人实施了两个客观独立完整的违法行为，且这两个独立违法行为均触犯了税收法律规范，但法律将这两个违法行为并合成一个违法行为，只按一个违法行为给予行政处罚。例如，某纳税人2011年3月份出售擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票（尚未构成犯罪），当事人有两个违法行为，即擅自制造可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票和出售发票。这两个违法行为均触犯了税收法律规定，均应受到处罚，但法律将这两个违法行为并合，而成为一个违法行为。根据刑法和《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》（中华人民共和国主席令〔1995〕第57号）的规定，公安机关处15日以下拘留、5000元以下罚款。同时，税务机关根据发票管理办法规定，没收非法所得且可并处1万至5万元的罚款（一般情节）。这种情况下，公安机关和税务机关都有行政处罚权（包括罚款），按照“一事不二罚”原则，如果公安机关实施了行政处罚，税务机关就不能再对当事人进行罚款，但可以对当事人继续实施没收非法所得的行政处罚；反之，如果税务机关已处没收非法所得且并处罚款，公安机关就不能再罚款，但可以继续实施行政拘留。 |
