举例：甲企业是生产企业，一般纳税人。为提高职工凝聚力，甲企业于2016年8月开工兴建职工俱乐部，支出工程费，建筑材料费，设计费等，取得增值税专用发票合计税额为500万元，全部认证相符，其中有100万元税额是在2016年4月取得。因专用于集体福利，将相关的进项税额500万元全部转出，计入在建工程，最终固定资产的原值为5000万元。
后因企业经营遇到瓶颈，甲企业管理层决定将俱乐部同时对内部员工和外部人员开放，此时该不动产的净值为4000万元。
案例解析
一、营改增后新增政策，不动产、固定资产、无形资产改变用途可抵扣进项税
不得抵扣进项税的不动产，固定资产，无形资产，改变用途用于可以抵扣进项税项目的，可抵扣进项税。这是本次营改增的新增加政策，也是利好政策。之前只有原允许抵扣，后进项税转出的政策。
二、根据不动产净值率计算可以抵扣的进项税额
本例中，俱乐部同时对内外人员开放，属于不动产同时混用于应增值税和集体福利项目，因此其不动产进项税可以抵扣。根据不动产净值率计算可抵扣的进项税额。
其计算公式为：
不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%=4000÷5000=80%
可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
=400×80%=320万元
说明，上述公式中的可抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。因此，在2016年4月取得100万元税额的增值税专用发票，不符合要求，不能作为公式中可抵扣进项税额的组成部分，只有400万元符合可以抵扣的条件。
计算得出可以抵扣的进项税额后，再将其按照购入不动产进项税2年抵扣的规定，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。
第一年抵扣进项税额=320×60%=192万元
第二年抵扣进项税额=320-192=128万元
三、如何解决两个文件公式的矛盾
对于改变用途允许抵扣的进项税的计算公式，财税[2016]36号文件对此的规定有所不同。
财税[2016]36号文件的规定：“按照《试点实施办法》第二十七条第（一）项规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：
可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/（1 适用税率）×适用税率
上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。“
而国家税务总局2016年15号公告的规定为：“按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。
可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
依照本条规定计算的可抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。“
本例如果按照财税[2016]36号文件规定的公式计算：
可以抵扣的进项税额=4000÷（1 17%）×17%=581.20万元
不符合规定的增值税扣税凭证的税额为100万元，则：
可以抵扣的进项税额=581.2-100=481.2万元。
与上述计算结果不一致。原因其实非常简单，两个公式在单一税率的情况下计算结果是一致的，但实务中在取得固定资产、无形资产以及不动产时很可能不是单一税率，比如本文中案例的情形，自建不动产的原值为5000万元，其进项税额为500万元，并无一定的税率比例关系，使用单一的税率计算，当然产生不正确的结果。而按照国家税务总局2016年15号公告规定的，符合规定的增值税扣税凭证上注明的增值税额计算，即准确简单又利于监管。
因此，在计算不动产改变用途可抵扣进项税时，按照国家税务总局2016年15号公告的公式计算即可，不需考虑36号文件的公式规定。
另，固定资产和无形资产也可能存在取得时增值税率不单一的情况，比如自建取得的固定资产，比如外购无形资产时存在税率和征收率共存的情况，还有的只取得部分符合条件的增值税扣税凭证等等情形，因此笔者建议，在计算不动产、固定资产、无形资产改变用途可抵扣时，均按照国家税务总局2016年15号公告的公式计算，是比较合理的。
四、账务处理
购进不动产时：
借：固定资产5000
应交税费——应交增值税（进项税额）500
贷：银行存款5000
应交税费——应交增值税（进项税额转出）500
改变用途可以抵扣时：
借：应交税费——应交增值税（进项税额）192
应交税费——待抵扣进项税额128
贷：固定资产320
明年抵扣40%进项税时：
借：应交税费——应交增值税（进项税额）128
贷：应交税费——待抵扣进项税额128
说明：改变用途用于可以抵扣的项目，其中的320万元进项税额可以抵扣，账务上冲减固定资产原值，似乎是违背了固定资产历史成本的计量原则。但这种情况，如果不调整固定资产原值，其他的处理方式更不妥当，在现有条件下，笔者认为冲减固定资产原值较为合理。
