《企业所得税法》第四十七条规定：“企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整”。
但是目前尚未有相关法律或规范性文件对“不具有合理商业目的”进行定义。
《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发﹝2009﹞2号，以下简称“实施办法”）第九十二条列举了五种不具有合理商业目的的交易安排类型：（一）滥用税收优惠；（二）滥用税收协定；（三）滥用公司组织形式；（四）利用避税港避税；（五）其他不具有合理商业目的的安排。但仍缺少具体衡量标准。
现实中税务部门判断一项交易安排是否不具有合理商业目的主要依靠执法人员自由裁量和税企双方谈判，容易出现对同一类交易安排的不同认定结果，有违执法的合理性和公平性。因此税务部门有必要针对特定的交易安排是否符合“不具有合理商业目的”的构成条件进行测试，并根据测试结果得出结论。
在具备什么条件时一项交易安排可以被认为“不具有合理商业目的”？
首先，有关“不具有合理商业目的”的测试只针对减少或推迟纳税义务的交易安排进行，税务部门会虚拟一个参照的交易安排用于比较，这个虚拟的交易安排应当达到和现实交易安排相同的法律效果和商业目的，例如针对转让海外控股公司间接转让境内公司的交易，税务部门会虚拟“直接转让境内公司”的交易安排并对两者在企业所得税法上产生的境内纳税义务进行比较。
第二，如果现实的交易安排不具有合理商业目的，则它与虚拟的交易安排相比，除了税收义务减少或推迟以外应不会产生的其他主要商业利益。
第三，交易主体应当是出于主观上减少或推迟纳税为目的有意做出这种安排。为证实上述三个条件是否成立，需要进行以下测试：
一、税务部门虚拟的交易安排是否合理？
税务部门如果以虚拟的交易安排作为判定相对应的现实交易安排不具有合理商业目的的参照标准，则虚拟的交易安排应当是可实现的，且符合经济活动的理性“经济人”一般逻辑。如果虚拟的交易安排存在明显的不合理之处，则税务部门需要另择参照对象。这种不合理情况分为2种：
1.交易主体不合理，甚至无法实现交易，例如公开市场投资者通过购买境外上市公司股票间接参股境内未上市子公司。投资者不可能在公开市场直接购买未上市子公司股票，因此后一种交易安排不宜作为税务部门的参照标准。
2.交易内容不合理，即虚拟交易安排中义务无法履行或缺乏效益，例如某些境外公司向境内公司提供特殊的技术服务，其他商事主体实际上无法以相同交易条件提供相同功能的技术服务，或提供的服务将是明显不经济的。
二、现行交易安排与税务部门虚拟的交易安排相比是否能增加交易主体的商业利益？
如果税务部门虚拟的交易安排是合理的，可行的，下一步需要判断，采用现行交易安排能为交易主体增加哪些利益？减轻或推迟税负是否是增加的唯一利益或主要利益？如果除了减轻或推迟税负之外，企业还通过现行交易安排享受到其他不能被视为次要的商业利益，则不能说明此项交易安排不具有合理商业目的。
需要注意的是：
第一，某项交易安排本身即使能达成某种商业目的，但是如果与税务部门虚拟的交易安排相比不可能带来更大的商业利益，仍然不能说明此项交易安排具有合理商业目的，例如国家税务总局在税总函〔2013〕82号批复的沃尔玛收购好又多股权一事，沃尔玛公司通过收购设在避税地中间控股公司间接收购了好又多的股权，实现了在中国扩张的商业目的，但与直接收购好又多股权相比，除减少了转让股权方的纳税义务，该项交易安排没有带来任何更大的商业利益，因此该项交易安排仍然不能被认为具有合理商业目的。
第二，有的交易安排与税务部门虚拟的交易安排相比可能带来新的商业利益，但是与减少或推迟纳税义务相比，新增利益是非主要的。这里可以通过比较减少或推迟纳税义务的经济利益现值与新增商业利益的现值孰高来衡量新增商业利益是否是非主要的。
三、税收政策差异是否是采用现行交易安排的决定因素？
即使税务部门虚拟的交易安排是合理的，且现行交易安排与税务部门虚拟的交易安排相比不能增加行为主体的商业利益，也不说明此项交易一定不具有合理商业目的，还需要考虑纳税人采用现行交易安排的主观因素，即是否出于减少或推迟纳税义务的动机才采用现行交易安排。
在税务部门已经证实现行交易安排与税务部门虚拟的交易安排相比不能增加行为主体的商业利益的情况下，如果纳税人能够证明自己无权选择交易安排类型，则不属于不具有合理商业目的的情况，这种情形包括：
1.某些交易安排是更大的一揽子交易安排的一部分，是一揽子交易的必要步骤，纳税人没有选择权。这种情形下除非一揽子交易整体被认为不具有合理商业目的，否则不宜否认其具有商业目的。
2.纳税人在此项交易安排发生之前已经基于商业目的构建了一系列民事主体和承担了一系列民事义务，为履行民事义务必须作出此种交易安排。但是，纳税人不是基于商业目的而是基于减少和推迟纳税义务的目的构建民事主体和承担民事义务的活动仍然是不具有合理商业目的的交易安排。 |
