在全球化时代，企业在全球范围内展开重组并购的现象越来越普遍。根据汤森路透的数据，2014年上半年，全球并购交易额达到1.75万亿美元，为2007年以来的最高水平。
在中国，按照中国经济研究院公布的数据，今年上半年中国并购市场共发生863宗并购交易，虽然宗数比去年同期有所减少，但交易总金额达3445.65亿元，同比增长19.35%。
蓬勃发展的全球并购交易市场，“税”上可做大文章。从并购交易行为来看，并购方可能要为此支付高昂的交易税。经历过金融危机的冲击后，不少大企业对税负颇为敏感，目前全球各地在税率上的显著差异，为跨国并购重组行为提供了很多避税手段。
在打击企业避税方面，美国向来比较积极。目前美国有越来越多企业不堪国内重税，希望通过重组并购方式，将企业总部迁往税率更低的地方。今年9月，美国知名快餐连锁品牌汉堡王传出有意用114亿美元收购加拿大餐饮连锁企业提姆霍顿，并将注册地迁往税率更低的加拿大的消息，一时间在美国国内引来关于税制的热议。
面对大企业可能为避税而选择“逃离”，今年9月22日，美国财政部公布打击避税的新规，并从次日起生效。此项新规的实施可能会让一些正在进展中的跨国并购案“告吹”。
企业并购与重组中，究竟应如何来认定企业是否存有避税行为？又如何确保企业实现其合理的商业目的？在9月19日由《国际金融报》举办的“浦江金融大讲堂”上，上海交通大学凯原法学院财税法学者李俊明博士围绕避税行为的“法律形式”与“经济实质”进行了详细解析。
节税与避税界限模糊
李俊明是台湾台南人，曾先后就读于台湾政治大学、台湾东华大学及北京大学，获得经济法学博士学位，目前为上海交通大学凯原法学院讲师，研究方向主要为财税法。
目前，他同时承担着教育部以及上海市社科基金两项关于上海自贸区税制方面的研究课题，对全球范围内的企业避税及反避税法律条款有长期的观察。
出生、求学于台湾地区和大陆法学院的背景，让李俊明对两岸法律在财税法上的异同较为敏感。比较两岸法律在诸如反避税等条款上的异同，是其研究兴趣之一。
两岸法律在对避税行为的界定上存在一些差异。目前台湾地区法律条文中，用了几个关键词来界定纳税义务人的避税行为，一是“为了获得租税利益”，二是“滥用法律形式”，三是“达成与交易常规相当的经济效果”。
在大陆，主要认定标准为：“企业实施其他不具有合理商业目的的安排，而减少其应纳税收入或者所得额”，其中不具有合理商业目的主要指“减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的”。
在李俊明看来，两岸法律在对避税行为的界定上，虽有表述上的不同，都存在认定标准不周全的问题。在许多疑似避税案例中，税务机关实际操作时，仍面临棘手的界定问题。
衡量标准应具体化
与台湾地区类似，目前大陆地区的法律条文中，对避税行为的界定也同样存在认定标准不够周全的问题。
完善反避税条款正成为两岸共同追求的目标。
今年1月，台湾地区曾传出要修订反避税条款的消息。而7月3日，大陆国家税务总局公布《一般反避税管理规程（试行）》草案（简称《规程》草案），并开始向社会公开征求意见。
《规程》草案对避税安排的主要特征作出如下认定：一是以获取税收利益为惟一目的、主要目的或主要目的之一，二是安排的形式符合税法规定，但与其经济实质不符。
在对避税行为的处理上，《规程》草案指出，税务机关应以具有合理商业目的和经济实质的类似安排为基准，按照实质重于形式的原则实施特别纳税调整。
而在具体的调整方法中，税务机关将可以对相关所得、扣除、税收优惠、境外税收抵免等重新定性或在交易各方间重新分配。
从目前《规程》草案呈现出的条文看，2008年1月1日后实施的避税安排、且在《规程》生效前尚未结案的避税安排都将适用于新的《规程》。
对于反避税条款的具体适用问题，2013年，李俊明曾撰文指出，要适用反避税条款，就先得明确避税行为的构成要件。在其看来，要构成避税行为，必须包含如下几个方面，且缺一不可：
首先是要通过特定交易行为意图获得税收收益，其次，获得税收利益的特定交易形成时间要在税收债务要件满足之前，再次，滥用法律形式规避税收债务要件并达成与一般通常交易相当的经济效果，最后，缺乏合理商业目的，违反税法之立法意旨。
“上面几个方面要件缺一不可，且具有递进的内在逻辑关联。”李俊明表示。
“税收是企业的必要成本之一，企业为追求利润的最大化，无不考虑税收利益的最大化。而纳税人进行特定交易安排，动机往往并不单一，更多的是存在多种目的，既有税收目的，也兼具商业目的。”李俊明认为，合理的商业目的是一个不确定的法律概念，因此只有基于特定的案例进行特殊衡量。
“反避税规则应该简单明确，不宜过度复杂化，使市场参与者能够熟悉规则，预见税收负担。为维护纳税公平、市场竞争秩序与保障纳税人应有的税收规划合法权益,如何为"滥用法律形式"及"合理商业目的"提供更为具体化的衡量标准,应是今后反避税工作的努力方向。” |
