| 一、货物用于特殊项目的基本处理原则 按照税收与会计政策的相关规定，应视下列基本处理原则进行。 （1）企业将自产或委托加工的货物，无论作何用途（如对内消费、职工福利、用于非应税项目、对外分配、捐赠、投资行为等），一律视同销售，计算销项税额； （2）将外购货物，改变用途且对外使用（包括投资、分配和无偿赠送等）时，作销售计算销项税额；对内使用（如非应税项目、免税项目和福利等），若购进时已经抵扣，而后发生则属进项不得抵扣的情形，作进项税额转出；对改变用途且不离开企业（如外购货物、在产品、产成品发生非正常损失），不能再形成销售，也要作进项税额转出； （3）应税货物用于特殊项目需对两种情况核定销售额。第一，《增值税暂行条例实施细则》列举的视同销售无价款结算的；第二，售价明显偏低且无正当理由或无销售额的。若发生这两种情况，应按下列顺序及方法进行： 1.按纳税人当月同类货物平均售价确定； 2.没有当月平均价，按纳税人最近日期（一般指季度或半年内）销售同类货物的平均售价确定； 3.用以上两种方法均不能确定其销售额的情况下，可按组成计税价格［成本×（1+10%）］确定销售额等。 二、应税货物用于特殊项目的具体会计处理实务 本文以下例题如无特别说明，均假定应税货物系指自产产品、外购材料（货物），且外购材料（货物）购入时已抵扣“进项税额”；特殊项目列举“在建工程、个人职工福利、长期股权投资、分配利润、非货币性资产交换（具有商业实质）、对外捐赠、债务重组”；认定售价与计税价格（公允价值）能够可靠计量。下面，对企业应税货物用于特殊项目的会计事项举例： 【案例分析】甲企业是一家有限责任公司（以下简称“甲公司”），属增值税一般纳税人企业，适用增值税税率为17%；2008年1～7月，发生下列几种特殊应税增值税业务（不考虑其他业务），有关资料如下： 发生在建工程业务 【分析】 由于自产产品，不确认收入，按成本结转，应视同销售按售价计算“销项税额”；使用外购材料（货物），也不确认收入，按成本结转，并对以前抵扣的进项税额，需做“进项税额转出”。 【例1】 依例，1月，甲公司将自产A型产品、外购甲材料用于本公司在建工程，自产A型产品成本价80,000元，售价（不含税）120,000元，甲材料入账价值30,000元。 （一）1月，应税货物用于“在建工程” 借：在建工程 135,500 贷：库存商品 80,000 原材料 30,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 20,400 应交税费/应交增值税（进项税额转出） 5,100 发生个人职工福利 【分析】 由于自产产品，按售价（或公允价值）计“主营业务收入”，计提“销项税额”；使用外购材料（货物），不确认收入，按成本结转，并对以前抵扣的进项税额，需做“进项税额转出”。 【例2】 依例，2月，甲公司决定以其生产的B型产品（福利受益对象，生产人员占70%，总部管理人员占30%）、外购乙材料一批（假定难以认定受益对象）作为福利发放职工。该B型产品一批成本为40,000元，计税价格（公允价值）为45,000元；外购乙材料入账价值28,000元。 （二）2月，应税货物用于“个人职工福利” 1.使用自产产品部分： （1）决定发放非货币性福利，根据受益对象计入 借：生产成本 36,855 管理费用 15,795 贷：应付职工薪酬 52,650 （2）实际发放非货币性福利 借：应付职工薪酬 52,650 贷：主营业务收入 45,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 7,650 借：主营业务成本 40,000 贷：库存商品 40,000 2.使用外购材料（货物）部分： （1）决定发放非货币性福利，假定难以认定受益对象，计入 借：管理费用 32,760 贷：应付职工薪酬 32,760 （2）实际发放非货币性福利 借：应付职工薪酬 32,760 贷：库存商品 28,000 应交税费/应交增值税（进项税额转出）4,760 发生长期股权投资等 【分析】 由于自产产品，按售价（或公允价值）计“主营业务收入”，计算“销项税额”；使用外购材料（货物），按计税价格（公允价值）计入“其他业务收入”，计提“销项税额”。 【例3】 依例，3月，甲公司将一批自产C型产品、外购丙材料用于对外投资，C型产品成本为200,000元，售价（不含税）240,000元；外购丙材料成本100,000元，计税价格（公允价值）为120,000元。 （三）3月，应税货物用于“长期股权投资” 1. 使用自产产品部分 借：长期股权投资 280,800 贷：主营业务收入 240,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 40,800 借：主营业务成本 200,000 贷：库存商品 200,000 2. 使用外购材料（货物）部分 借：长期股权投资 140,400 贷：其他业务收入 120,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 20,400 借：其他业务成本 100,000 贷：原材料 100,000 【例4】 依例，4月，甲公司决定以其生产的一批D型产品、外购丁材料用于分配利润。该D型一批产品成本150,000元，售价（不含税）180,000元；外购丁材料成本130,000元，计税价格（公允价值）150,000元。 （四）4月，应税货物用于“分配利润” 1.使用自产产品部分 借：应付利润 210,600 贷：主营业务收入180,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 30,600 借：主营业务成本 150,000 贷：库存商品 150,000 2. 使用外购材料（货物）部分 借：应付利润 175,000 贷：其他业务收入 150,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 25,500 借：其他业务成本 130,000 贷：原材料 130,000 【例5】 依例，5月，甲公司以其一批自产E型产品及外购戊材料换入乙公司生产的一批玻璃，甲公司自产E型产品账面价值60,000元，外购戊材料成本40,000元；乙公司玻璃的账面价值90,000元。甲公司换入玻璃作为在建工程（工程物资），乙公司换入产品及材料作为库存商品管理。自产E型产品公允价值70,000元，戊材料公允价值50,000元；玻璃公允价值为120,000元，计税价格等于公允价值。假定采用非货币性资产交换（具有商业实质）形式，甲、乙公司不存在关联关系，交易价格公允，不涉及补价，交易过程除增值税以外不考虑其他税费，且甲公司因换入玻璃（换入时能够认定）作为在建工程（工程物资）而涉及的增值税进项税额不得抵扣。 （五）5月，应税货物用于“非货币性资产交换”（具有商业实质） 借：在建工程/工程物资 140,400 贷：主营业务收入 70,000 其他业务收入 50,000 应交税费/应交增值税（销项税额）20,400 借：主营业务成本 60,000 其他业务成本 40,000 贷：库存商品 60,000 原材料 40,000 【例6】 依例，6月，甲公司欠乙公司购货款80,000元。由于甲公司现金流量不足、财务发生资金周转困难，短期内不能支付已于2008年5月10日到期的货款。6月10日，经双方协商，进行债务重组。乙公司同意甲公司以其生产的部分G产品及库存庚材料偿还债务。该G型产品的公允价值为50,000元，实际成本为40,000元；库存庚材料的公允价值12,000元，成本为10,000元。 （六）6月，应税货物用于“债务重组” 借：应付账款 80,000 贷：主营业务收入 50,000 其他业务收入 12,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 10,540 营业外收入/债务重组利得 7,460 借：主营业务成本 40,000 其他业务成本 10,000 贷：库存商品 40,000 原材料 10,000 发生对外捐赠 【分析】使用自产产品及外购材料（货物），不确认收入，按成本结转，应视同销售按售价（或公允价值）计提“销项税额”。 【例7】 依例，7月，甲公司将一批自产F型产品、外购已材料用于公益性对外捐赠，F型产品成本为30,000元，售价（不含税）35,000元；外购已材料成本40,000元，售价（不含税）为43,000元。 （七）7月，应税货物用于“对外捐赠” 1.使用自产产品部分 借：营业外支出/公益性捐赠支出 35,950 贷：库存商品 30,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 5,950 2.使用外购材料（货物）部分 借：营业外支出/公益性捐赠支出 47,310 贷：原材料 40,000 应交税费/应交增值税（销项税额） 7,310 |
