【内容提要】为鼓励企业资产重组，国家税务总局在2011年专门下发了《关于纳税人资产重组增值税问题的公告》，给予符合条件的纳税人在资产重组中的货物转移不征增值税的待遇。但是，资产重组中情况复杂，而目前公告的规定比较原则化，实务操作中容易导致争议。借鉴世界其他征收增值税国家，他们对于资产重组增值税处理中都有一条“TOGC”规则。本文就以英国增值税法规中的700/9号公告为基础，详解介绍英国涉及资产重组增值税处理中的“TOGC”规则，并提出完善我国资产重组增值税制度的建议。
【关键词】资产重组 增值税 “TOGC”规则
国家税务总局下发的《关于纳税人资产重组增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号，以下简称13号公告），对于纳税人在资产重组中涉及的增值税问题给予了明确。公告极大的减轻了纳税人在资产重组过程中的增值税税收负担，体现了国家对于企业并购重组的政策支持。但是，纵观整个公告，我们还是发现，文件的规定比较原则化，这可能会导致政策在执行中遇到争议。
为进一步完善我国资产重组的增值税制度，我们可以借鉴世界上其他征收类似增值税的国家对于企业资产重组中涉及增值税的处理办法。查阅了世界上征收增值税（ValueAddedTax）或货物与劳务税（GoodandServiceTax）主要国家的法规，我们发现在他们的增值税或货物与劳务税法规体系中，都专门有一条“TOGC”规则（Transferofabusinessasagoingconcern），即“持续经营前提下的业务转让”来规范企业重组中货物转移涉及的增值税问题。不同国家该条规定的实质内容基本相同。因此，我们就以英国的“TOGC”规则为蓝本进行介绍，供大家借鉴。同时，我们将对照我国的现有规定，提出完善我国资产重组增值税制度的建议。
一、英国增值税“TOGC”规则简介
在英国增值税法规体系中，700/9号公告专门处理持续经营前提下业务转让涉及的增值税问题（Notice700/9：Transferofbusinessasagoingconcern）。该公告介绍了什么情况下的业务转让应被视为持续经营前提下的业务转让。同时，该公告还解释了不同情况下的增值税的处理。
通常情况下，增值税纳税人销售货物都应按适用税率缴纳增值税。但是，在持续经营前提下（符合“TOGC”规则）的业务转让中涉及的货物转让，如果符合相关条件，将不被视为提供增值税应税行为，不征收增值税。根据英国增值税法规的规定，“TOGC”规则是法定的，纳税人无选择适用的权利。因此，一项交易是否符合“TOGC”规则，在交易的一开始就必须确定清楚。
（一）制定“TOGC”规则的目的
制定“TOGC”规则的目的是为了简化增值税纳税人在涉及业务转让时的增值税处理。其中，主要的目的包括：
1、减轻业务转让中的买方因需要缴纳增值税而增加的资金负担，从而改善他的现金流。同时，由于在业务买卖中，报价针对的是一组资产而非一项资产，不同的资产可能会涉及不同的增值税税率，有些货物甚至还是免税货物，因此“TOGC”规则能避免因征收增值税而需要对不同的资产分别定价的麻烦。
2、保护政府的税收权益。比如，如果政府对于符合“TOGC”规则下的资产转让征收增值税，业务的买方缴纳的增值税将作为进项税申报抵扣。但是，如果业务的卖方最终没有将这笔增值税向税务机关申报，政府的税收权益就受到了侵害。因此，“TOGC”规则不对业务转让征收增值税，业务的买方也无抵扣涉及这些资产进项税的权利，便利了税收的征管。
（二）符合“TOGC”规则的业务转让应满足的条件
1、转让的资产必须是来源于持续经营前提下业务转让
2、买方购买资产后从事的经营活动必须与卖方持有该资产时从事的经营活动类似（但不一定要完全相同）
3、当卖方是增值税纳税人时（这里对应的就是中国的增值税一般纳税人资格），买方在购买资产时必须也具有增值税纳税人资格或由于该项资产转让后注册成为增值税纳税人
4、对于涉及部分业务转让的，这些业务必须能够独立的运营
5、在该项业务转让后不能立刻发生一系列的后续转让行为
对于以上条件涉及的重要概念，700/9号文也给予了详细的解释：
1、业务活动
持续经营前提下的业务转让的后果必须是使新的所有者拥有了一项能提供增值税应税行为的业务。
其次，在转让时，该业务或部分业务必须处于持续经营状态下。即使该业务在转让时不盈利，或该业务由于企业破产而在清算者或其他受托人的控制下，只要该业务还处在经营状态，就不影响持续经营状态的认定。
2、资产的使用方式
符合“TOGC”规则的业务转让中，新的资产所有者必须有明确的意图使用这些资产从事与转让方类似的业务。如果购买者购买这些资产后准备从事与转让方不同的业务，我们就必须对转让方的业务转让行为按正常方式征收增值税。
但是，如果购买方购买这些资产，从事了一段时间与转让方类似的业务，然后终止该业务而从事新的业务的，该项转让仍有可能符合“TOGC”规则。对于这个时间长短的限定，英国增值税法规并无明确规定，也无意给予明确规定，因为不同种类的业务的持续时间各不相同。但有一条原则性的判定标准，即购买方在购买该业务当时是否有明确意图继续从事该项业务。
3、业务的后续转让
业务在转让后，不能立刻发生后续转让行为，否则将不符合“TOGC”规则。比如，A将资产卖给了B后，B立刻将资产卖给了C，由于B并未经营该项资产，因此，该项业务转让就不符合“TOGC”规则，应正常征收增值税。
4、增值税纳税人的认定
如果业务的转让方在转让时被认定为是增值税纳税人的，业务的购买方在转让时也必须是增值税纳税人或申请认定为增值税纳税人。
如果业务的转让方在转让时因为某些原因没有被认定为增值税纳税人的，比如该转让方营业额未达到增值税纳税人认定的标准或者转让方从事的完全是增值税免税业务的，在这些情况下，“TOGC”规则仍然适用。
5、无重大的生产经营行为中断
符合“TOGC”规则的转让业务，在转让前和转让后不能有重大的正常生产经营行为的中断。是否属于重大生产经营行为中断应根据不同的业务类型分别判定。比如，对于季节性业务在非经营季节的中断就不会被判定为重大正常生产经营行为的中断。另外短期的中断行为，比如对涉及的业务资产因需要进行装修、修理而暂时中断的，并不影响“TOGC”规则的适用。
6、部分经营业务的转让
涉及部分经营业务转让的，这部分业务必须能够独立的运营。该部分业务是否独立于转让方的其他业务无关紧要，但是如果一项业务仅在内部运营，仅具有内部管理服务职能的，该项业务的转让就不符合“TOGC”规则了。
7、类似经营业务的定义
当卖方在判定业务资产的转让是否符合“TOGC”规则时，他必须确定买方是否准备用这些资产从事与其从事的同种类型的业务。
由于一家公司往往会同时从事多种经营业务，因为我们在确定时会存在一些困难。例如，一家啤酒生产企业既通过自己的零售终端卖啤酒，也从事商业地产的租赁业务。该啤酒企业将其拥有的一个酒吧对外出租（而非自己经营），如果他把这一酒吧卖给另一个企业，该企业买后自己经营该酒吧，这该项业务的转让就不符合“TOGC”规则。但如果购买方买入该酒吧后和该啤酒企业一样的，继续将酒吧从事对外出租业务，该行为则符合“TOGC”规则。
再比如，转让方以前的一项业务是生产一种产品并对外卖给客户，如果他的客户购买了该项业务后，仅用其生产的产品支持其内部现有业务，而不是对外向其他第三方销售产品，则购买方就不是从事与转让方类似的业务。
