目前，国家税务总局正在抓紧制订《一般反避税管理规程》，显示出税务机关对于一般反避税管理的高度重视，也预示着税务机关会进一步加大一般反避税调查和调整的力度。

什么是一般反避税管理
所谓一般反避税管理，指税务机关按照企业所得税法第四十七条的规定，对企业由于实施不具有合理商业目的的安排而减少了应纳税收入或所得额，进行审核评估和调查调整等工作的总称。

当前，跨国企业集团避税的方式多种多样，除了通过转让定价、资本弱化、成本分摊、受控外国公司避税外，还有滥用税收协定、滥用公司组织形式、利用避税港及通过企业变更而多次享受减免税优惠等税收安排来避税，后面这些方法被称为一般避税方法。

如何理解“不具有合理商业目的的安排”，是困惑很多企业的问题。一般来讲，税务机关会通过以下三个方面来判断企业的安排是否具有合理商业目的：必须存在一个安排；企业必须从该安排中获取了税收利益；企业将获取税收利益是其从事该安排的唯一或者主要目的。

例如，2008年5月，重庆市国税局通过合同登记备案，发现重庆A公司与新加坡B公司签署了一份股权转让协议，该协议安排新加坡B公司将其在新加坡设立的全资控股C公司100%的股权转让给重庆A公司。从表面上看，该项股权转让交易的目标公司C公司为新加坡企业，股权转让收益并非来源于中国境内，我国没有征税权。但通过进一步调查核实，调查人员发现目标公司C公司实收资本仅为100新元，该公司持有重庆D公司31.6%的股权，除此之外没有从事其他任何经营活动。由此税务机关断定，新加坡B公司转让C公司股权的实质是转让重庆D公司31.6%的股权，新加坡B公司取得的股权转让收益实质上是来源于中国境内的所得，根据中国企业所得税法以及中国和新加坡签订的税收协定，我国对该转让所得有征税权，于是要求境外实际控制人补税。

在此案例中，对新加坡B公司设立C公司的安排，就是为了规避中国税收管辖权。此类税收安排也正是税务机关启动一般反避税调查、调整的重点。

《特别纳税调整实施办法（试行）》第九十二条规定，税务机关可对存在以下避税安排的企业，启动一般反避税调查：滥用税收优惠；滥用税收协定；滥用公司组织形式；利用避税港避税；其他不具有合理商业目的的安排。?

一些企业已被调查
自2008年重庆市国税局运用一般反避税管理，调查、处理上述案例以来，江苏、贵州、宁波、昆山和山西等地税务机关已经查处了一批非居民企业间接转让股权案件。这些案件的共同特点是企业通过滥用公司组织形式，规避股权转让税款。

根据企业所得税法实施条例的规定，来源于中国境内的被投资企业的股权转让所得应被认定为来源于中国的所得，企业在履行股权转让协议后，应该就股权转让所得申报缴纳所得税。为了通过境外控股公司之间股权转让交易完成境内企业股权转让，规避中国税收管辖，有些跨国公司在与其控股的中国境内公司之间插入一个在境外成立的特殊目的公司作为中间控股公司，而通常这些特殊目的公司是设立于低税率地区或避税港，并且无任何商业实质，插入和出让该公司的目的仅仅就是为了逃避中国税收，比如在上述案例中的C公司。

此外，还有一些跨国公司在协定税率较低的国家设立“导管公司”，然后利用现行中国税法的规定，通过“导管公司”申请税收协定优惠，以达到避税的目的。

例如，天津市塘沽区国税局在对天津某中外合资公司境外股权转让交易的审查中注意到，该天津公司的两个外国股东签署了一份《股权出售与购买协议》，这两个外国股东的注册地分别为百慕大群岛和毛里求斯共和国。在签署的《股权出售与购买协议》中规定，由注册在百慕大群岛的股东购买注册在毛里求斯共和国的股东持有的天津公司的股权，根据中国与毛里求斯共和国的税收协定，此项财产转让收益应仅在转让者为其居民的缔约国毛里求斯共和国征税。

然而，税务机关调查人员通过多方调查发现，虽然该天津公司的原股东是注册在百慕大群岛的控股公司和注册在毛里求斯共和国的控股公司，但是这两个控股公司的美国母公司，才是其实际管理机构和利益中心，注册在毛里求斯共和国的控股公司就是所谓的“导管公司”，它的设立只不过是为了享受协定优惠的利益，而此项股权转让交易的实质是两家美国母公司之间的交易，因而不能享受中毛税收协定待遇。按照交易的实质应适用中国和美国的税收协定，由中国征税。

一般反避税管理的调查程序和内容
为了防范非居民企业在取得来源于中国境内的消极所得（如股息、利息和特许权使用费等）时，滥用税收协定，申请享受税收协定优惠待遇，以及加强非居民企业股权转让所得征收企业所得税的管理，近年来国家税务总局依据一般反避税条款，特别是其“实质重于形式”的原则，颁布了一系列文件，形成了涵盖各个法律级次在内的反避税法律框架和管理指南。为了防范一般反避税管理风险，企业应了解一般反避税管理的调查程序和内容。

通常，税务机关启动一般反避税调查时，首先会向企业送达《税务检查通知书》。企业应自收到通知书之日起60日内提供资料，证明其安排具有合理的商业目的。企业未在规定期限内提供资料，或提供的资料不能证明安排具有合理的商业目的，税务机关可根据已掌握的信息实施纳税调整，并向企业送达《特别纳税调查调整通知书》。

国家税务总局正在制订《一般反避税管理规程》，意在对税务机关启动一般反避税调查的程序和所要求企业提供资料等事项予以进一步的规范。在一般反避税调查中，税务机关通常会按照实质重于形式的原则审核企业是否存在避税安排，并从以下六个方面，综合考虑企业的税务安排：安排的形式和实质；安排订立的时间和执行期间；安排实现的方式；安排各个步骤或组成部分之间的联系；安排涉及各方财务状况的变化；安排的税收结果。

在此过程中税务机关可以按照经济实质对企业的避税安排重新定性，取消企业从避税安排中获得的税收利益。对于没有经济实质的企业，特别是设在避税港并导致其关联方或非关联方避税的企业，可在税收上否定该企业的存在。

从目前来看，中国税务机关对一般反避税调查是非常谨慎的，规定启动一般反避税调查及调整须呈报国家税务总局批准。然而一旦《一般反避税管理规程》正式颁布，相信税务机关会加大一般反避税调查和调整的力度，查处的案件也会不断增加。

为此，笔者建议跨国公司从现在开始，就要审查现行及预计的投资架构，评估潜在的税负影响，采取必要措施降低税务风险。通过审查本集团和下属企业的税收安排以及投资架构，做好一般反避税防御文档，为证明交易安排具有合理商业目的做好准备。特别是那些在避税港设立或与避税港有业务往来的企业，以及那些没有商业实质的特殊目的公司，更应该及早自查业务往来的安排是否符合商业常规，以避免一般反避税调查的风险。