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| 执法的“死”与司法的“活”——广西玉林新玉公路有限公司等5户纳税人诉玉林市玉州区国地税机关税务处理系列案评述 |
| 发布时间：2016/6/27 来源： 阅读次数：1299 |
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广西玉林市市政府因撤销秀水收费站，向六家公司分六年支付补偿款3.06亿元；当地国税、地税机关对同一补偿款作出了不同的定性和税收处理，引发多家纳税人同时起诉多个国、地税机关；地税机关5位局长，国税机关政策法规股负责人出庭应诉。为方便审理，玉林市中级人民法院将这多起案件全部指定由北流市人民法院统一管辖。北流市人民法院已于2015年5月25日分别作出结果基本相同的一审判决。
为叙述方便，本文中提到涉案企业时，泛指6家涉案企业；提到地税机关时，泛指涉案6家地税基层征收机关；提到国税机关时，泛指涉案的6家国税基层征收机关。
一、案情回顾
涉案企业取得公路经营收入（批准的收费期限至2026年12月31日止）的主要来源是玉林秀水收费站收取的车辆通行费。玉林市政府要求提前撤销秀水收费站并与原告签订了《提前撤销324国道玉林秀水收费站补偿协议》，由玉林市政府分六年支付补偿款3.06亿元给六家公司。涉案企业在取得补偿款后分别向国地税部门申请完税时，国地税部门却做出了相互矛盾（定性）的“税务行政处理”：
地税机关认定补偿款是政府提前为车主支付公路通行费，应视同取得了公路通行费收入，应按5％的税率征收营业税及各项附加税费。
国税机关认定补偿款不属于营业收入，应认定为其他收入。补偿款不属于主营收入，原告通过收费站所收取的车辆通行费无法达到主营收入70％以上，据此认定原告的企业所得不能享受西部大开发政策中减按15％税率征收企业所得税的优惠待遇，而是按25％的税率向原告征收了2013年度企业所得税及税款滞纳金。
涉案企业在2014年7月缴纳营业税及附加和企业所得税后，分别向玉林市地税局、玉林市国税局申请行政复议，两复议机关分别作出维持地税机关、国税机关所作税收征收处理决定的复议决定。涉案企业收到复议决定后，向玉林市中级人民法院提起行政诉讼，请求撤销相关被告的税收征收处理决定。玉林市中级人民法院作出裁定，指定北流市人民法院统一管辖。
法院审理后认为：以上事实可以认定该部分补偿款是玉林市政府补偿各公路公司因撤销秀水收费站而造成的通行费收入损失，是各公路公司以政府补偿的方式取得公路通行费收入。通行费收入是公路公司主营业务收入，补偿款也应列入主营业务收入。北流市人民法院分别作出“一审判决”：
被告（地税机关）依职权进行税务行政征收时，对原告（涉案企业，下同）取得的补偿款定性认定为视同取得公路通行费收入，依法征收营业税是正确的，所作税务行政征收决定认定事实清楚，证据确凿，程序合法，适用法律正确。依法判决：驳回原告要求撤销被告（地税机关）作出的税务行政征收决定的诉讼请求。
被告（国税机关）征收企业所得税是其法定职权，但在向原告征收企业所得税时，没有查清原告因撤销秀水收费站所取得的补偿款，是玉林市政府补偿其因撤站而造成的通行路费收入损失，而认定原告因撤销秀水收费站取得的补偿款是其他收入，否认补偿款是公路公司的主营业务收入，与事实不符，没有法定依据，可能影响原告享受西部大开发政策中减按15％税率征收企业所得税的优惠待遇，损害了原告的合法权益，因此被告（国税机关）所作税务行政征收决定事实不清，证据不确凿，依据不足。经审判委员会讨论决定后判决：撤销被告（国税机关）向原告按25%的税率征收2013年度企业所得税并加收税款滞纳金的税务行政征收决定。
二、小刀说法
（一）行政执法必须要“死”
依法行政是行政法的基本原则，任何行政机关在行政执法中无一例外。执法必须要“死”，不“死”不足以约束行政权力。行政执法必须严格按照法律规则进行，既不能扩大，也不能缩小，这是依法行政的应有之义。
税务行政执法，必须严格遵循“税收法定”原则。税务行政机关在税务行政执法中对税法的执行，不得任性、随意；对税法的理解，必须限制在法律规则文义所能涵盖范围内……
1、关于被告（地税机关）作出的税务行政处理
从税务行政法角度看，被告（地税机关）作出的，经玉林市地税局复议维持的，将涉案企业取得的玉林市政府给予的补偿收入定性为视同取得公路通行费收入的税务处理值得商榷。理由如下：
案例中的“补偿收入”，不属于《营业税暂行条例》中列举的的征税范围，也不属于《营业税暂行条例实施细则》中列举的“视同发生应税行为”范围。
《营业税暂行条例》第一条，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。第二条，营业税的税目、税率，依照本条例所附的《营业税税目税率表》执行。……
《营业税暂行条例实施细则》第五条，纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：（一）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；（二）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；（三）财政部、国家税务总局规定的其他情形。
2、关于被告（国税机关）作出的税务行政处理
从税务行政执法角度看，被告（国税机关）作出的，经玉林市国税局复议维持的，认定涉案企业因撤销秀水收费站取得的玉林市政府给予的补偿款是属于《所得税法》及其实施条例中的“其他收入”，否认补偿款是公路公司的主营业务收入的定性准确，符合《所得税法》及其实施条例的规定。其作出的“由于补偿款不属于主营收入，从而原告通过收费站所收取的车辆通行费无法达到主营收入70％以上，不能享受西部大开发政策中减按15％税率征收企业所得税的优惠待遇，而是按25％的税率实际征收原告2013年度的企业所得税的认定”，符合有关所得税政策文件的规定。理由如下：
（1）《企业所得税法》第六条，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。
（2）《企业所得税法实施条例》第二十二条，企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
（3）《国家税务总局关于深入实施西部大开发战略有关企业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第12号）第一条、自2011年1月1日至2020年12月31日，对设在西部地区以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务，且其当年度主营业务收入占企业收入总额70％以上的企业，经企业申请，主管税务机关审核确认后，可减按15％税率缴纳企业所得税。本条所称收入总额，是指《企业所得税法》第六条规定的收入总额。
（二）行政司法必须要“活”
法律是具有普遍约束力的重要的社会规范。立法者在制定法律时已经尽可能地考虑了前瞻性，但是由于现实生活的复杂性以及日新月异的科技进步，再先进的法律也有其局限性和力所不能及的地方。这不是主观不愿的问题，而是客观不能的问题。也就是说，我们不得不承认，法律是断臂的“维纳斯”，其天生就不是完美无缺的（具有局限性及滞后性等）。
法律要求依法行政，不可避免就可能会出现执法结果与法的价值内容背离的问题。对这种不可避免背离的纠正，在制度设计上就是需要司法机关运用司法权力来进行个案平衡。司法是实现法的价值内容的最后屏障，行政司法的依据不仅仅是法律规则……
行政权力是最难以驾驭的东西，天生具有膨胀的欲望。行政权力是“老虎”，放纵必为患。所以，法律对行政执法的要求是严格的，甚至是“机械”的。唯有如此，方能实现法律最大限度地保护行政相对人的合法权益不受任意侵犯的设计初衷。
在行政司法上，司法机关要相对“灵活”，这正是行政执法与行政司法的根本差异所在的地方，是行政司法的精髓所在。
行政司法必须要“活”。不“活”，不足以纠正因依法行政而出现的执法“偏差”，也就无法保证，法所体现或支撑的价值内容的实现。
（三）关于北流市人民法院的相关判决
税务行政执法，必须坚持税收法定（狭义）原则。
1、玉林市两级地税机关对本纳税争议案中的涉案企业取得的政府补偿款的定性不符合《营业税条例》及细则的规定，应予判决撤销；
2、玉林市两级国税机关，对本纳税争议案中的涉案企业取得的玉林市政府给予的撤站补偿款定性为所得税上的“其他收入”，符合《企业所得税法》的规定，应予判决支持。但同时，并不影响法院根据国家制定西部大开发政策的精神，判决撤销被告（国税机关）作出的，涉案居民纳税人不得享受西部大开发惠政策的税务处理决定。
矛盾吗？矛盾！
真矛盾吗？真不矛盾！
看似矛盾，实不矛盾……
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