有纳税人咨询转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产，该如何纳税的问题，结合国家税务总局《关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2011年第47号）（以下简称47号公告），作出如下解读。
一、属于增值税应税货物的缴增值税
47号公告规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照财政部、国家税务总局《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）第二条有关规定，计算缴纳增值税。
财税[2009]9号第二条规定， 纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行：一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）第四条的规定执行；小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。
《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；（4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；（5）本条第（1）项至第（4）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）第四条规定，自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：（1）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；（2）2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；（3）2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。本通知所称已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。
例一，2011年9月，某企业（一般纳税人、增值税适用税率17%）将一闲置的不动产转让给他人，售价1000万元，同时一并转让附着于该不动产上已使用过固定资产A、B、C，共计人民币60万元，其中：固定资产A售价人民币30万元（购进时免增值税）、2009年1月1日以前购进的固定资产B售价人民币20万元、2009年1月1日以后购进的固定资产C一台售价人民币10万元。上述固定资产，均已按财务会计制度规定计提了折旧。这笔转让业务，该企业如何申报纳税？
根据47号公告规定，这笔转让业务，该企业需要申报缴纳转让不动产营业税50万元（1000×5%）；固定资产A增值税0.60万元（30×4%×50%）、固定资产B增值税0.40万元（20×4%×50%）、固定资产C增值税1.70万元（10×17%）。
提醒注意以下两点：一是销售的固定资产必须是附着于土地或者不动产之上，不属于附着物的则不属于47号公告的适用范围；二是销售的固定资产必须是与土地或不动产同时转让，分别转让则不属于47号公告的适用范围。
二、属于不动产的缴营业税
47号公告规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于不动产的，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例》“销售不动产”税目计算缴纳营业税。
销售不动产，是指有偿转让不动产所有权的行为。根据《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释〉（试行稿）的通知》（国税发[1993]149号）的规定，不动产是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产。销售不动产税目的征收范围包括：销售建筑物或构筑物，销售其他土地附着物。销售建筑物或构筑物，是指有偿转让建筑物或构筑物的所有权的行为，以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物；销售其他土地附着物，是指有偿转让其他土地附着物的所有权的行为。其他土地附着物，是指建筑物或构筑物以外的其他附着于土地的不动产，如树木、庄稼、花草等。销售不动产适用的营业税税率为5%.
三、未分别核算或核算不清的分税种核定征收
47号公告规定，纳税人应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额，未分别核算或核算不清的，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。
例二，2011年9月，某企业（小规模纳税人）将一闲置的不动产和附着于该不动产上的固定资产同时一并转让给他人，售价共计800万元，企业未分别核算不动产和固定资产销售额，这笔转让业务，该企业如何申报纳税？
根据47号公告规定，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。假如主管税务机关核定该企业这笔转让业务的不动产销售额是600万元；固定资产的销售额是200万元，那么这笔转让业务，该企业需要申报缴纳不动产营业税30万元（600×5%），转让固定资产增值税4万元（200×2%）。
四、其他有关规定
47号公告规定，本公告施行前已处理的事项不再作调整，未处理事项依据本公告处理。 |
