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| 个人所得税若干政策执行问题解读 |
| 发布时间：2011/11/22 来源： 阅读次数：367 |
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| 一直以来，不少人反映个人所得税征管中有关年底双薪、董事费、个人转让离婚取得房屋及华侨身份界定等政策的执行口径不明确。为公平税负，加强征管，2009年8月31日，国家税务总局下发《关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知》（国税发[2009]121号，以下简称国税发[2009]121号文），就上述个人所得税政策执行口径进行了明确。 解读国税发[2009]121号：“双薪制”办法停止执行后的计税处理 国税发[2009]121号解读:个人所得税政策4项变更 一、取消双薪制计税办法或对工薪族更优惠 很多国家机关、事业单位和企业实行“年底双薪”制，也就是在年底多发1个月的工资。这“第13个月工资”应如何缴纳个人所得税呢？有的税务机关是按照《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》（国税函[2002]629号）执行的，即单独作为一个月的工资，薪金所得计征个人所得税，对“双薪”所得原则上不再扣除费用，应全额作为应纳税所得额按适用税率计算纳税，但如果纳积税人取得“双薪”当月的工资，薪金所得不足800元（现行为2 000元，下同）的，以“双薪”所得与当月工资、薪金所得合并减除800元后的余额作为应纳税所得额，计算缴纳个人所得税。也有部分单位按照《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）来执行。即雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目的奖金（如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等），一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。 对于上述分歧，国税发[2009]121号文明确，停止执行国税函[2002]629号第一条有关“双薪制”的计税方法。这就意味着原来的分开计算方式被废止，而应按国税发[2005]9号文规定执行，这一规定为各企业的操作留有了余地，可以更灵活地根据企业实际来处理。因为，从性质上讲，“第13个月工资”也应属于一种奖金形式。具体来讲，可以分为两种情形：情形一，“一次性奖金”和“年底双薪”同月发放。允许将上述在同一个月内发放的属全年性质的奖金合并后，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。情形二，“一次性奖金”和“年底双薪”不同月发放。企业可以在“年底双薪”和“一次性奖金”中任选一个，按国税发[2005]9号文规定的方法计算缴纳个人所得税，另一项则必须和当月发放的工资合并计算缴纳个人所得税。 例如：某企业员工老张2009年12月份取得工资收入3 000元，同时取得公司给每位员工发放的第13个月工资3 000元。除此之外，公司根据人事部门制定的绩效考核办法，对老张等被评选为“优秀员工”的个人，派发1万元的年终奖。如年终奖与“第13个月工资”同月发放，则老张工资应纳个税=（3 000－2 000）×10%－25=75（元）；年终奖和第13个月工资合并后=（10 000+3 000）÷12=1 083（元），税率10%，速算扣除数25，应纳税额=13 000×10%－25=1 275（元），合计应缴纳个税=75+1 275=1 350（元）。若年终奖与“第13个月工资”不同月发放，则老张当月工资和第13个月工资合并计算应纳个税=（3 000+3 000—2 000）×15%－125=475（元）；年终奖=10 000÷12=833（元），税率10%，速算扣除数25，应纳税额=10 000×10%－25=975（元），合计应纳税额：475+975=1 450（元）。 二、董事费按身份性质确定项目缴纳个税 《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》（国税发[1994]89号）第八条规定，个人由于担任董事职务所取得的董事费收入，属于劳务报酬收入性质，按照劳务报酬收入项目征收个人所得税；《国家税务总局关于外商投资企业的董事担任直接管理职务征收个人所得税问题的通知》（国税发[1996]214号）第一条规定，对于外商投资企业的董事（长）同时担任企业直接管理职务，或者名义上不担任企业的直接管理职务，但实际上从事企业日常管理工作的，应判定其在该企业具有董事（长）和雇员的双重身份，除其取得的属于股息、红利性质的所得应依照《国家税务总局关于外商投资企业、外国企业和外籍个人取得股票（股权）转让收益和股息所得税收问题的通知》（国税发[1993]45号）有关规定免征个人所得税以外，应分别就其以董事（长）身份取得的董事费收入和以雇员身份应取得的工资、薪金所得征收个人所得税。 例如：假定某内资公司董事老李每月领取的收入为28 000元。方法1：若全额作为“工资、薪金所得”代扣代缴个人所得税款，则其每月应缴纳的个人所得税额=（28 000－2 000）×25%－1 375=5 125（元）。方法2：若全额作为“劳动报酬所得”代扣代缴个人所得税款，则其每月应缴纳的个人所得税额=28 000×（1－20%）×20%=4 480（元）。方法3：若将其分解成两部分，一部分作为董事费，一部分作为工资，各发放14 000元，则董事费按“劳务报酬所得”计算纳税，应缴纳的个人所得税额=14 000×（1－20%）×20%= 2 240（元）；工资按“工资、薪金所得”计算纳税，应缴纳的个人所得税额=（14 000－2 000）×20%－375=2 025（元），两者合计每月应缴纳的个人所得税额=2 240+2 025=4 265（元）。 由上述例题可以看出，第三种方法缴纳的个人所得税最少。因此，不少人利用现行个人所得税法关于“劳务报酬收入”与“工资、薪金收入”适用不同征税方法的规定，以及公司董事可分别领取董事费和工资收入的特殊政策，在董事的总收入一定的情况下，将收入在工资和董事费之间进行合理分配，以期在不增加任何个人税收成本的情况下，使公司董事的个人所得税税负达到最优，这无形中增加了税收执法的随意性。 对此，国税发[2009]121号文明确，国税发[1994]89号第八条规定的董事费按劳务报酬所得项目征税方法，仅适用于个人担任公司董事、监事且不在公司任职、受雇的情形。个人在公司（包括关联公司）任职、受雇且同时兼任董事、监事的，应将董事费、监事费与个人工资收入合并，统一按工资、薪金所得项目缴纳个人所得税。相应地，国税发[1996]214号第一条停止执行。此项规定的出台，一定程度上减少了部分董事类员工在工资薪金所得边际税率较高（一般高于20%）的情况下，将高出部分肆意转化为董事费按劳务报酬所得课税的避税安排，是一种税制完善补漏性措施。前例中，如果老李只担任公司董事、监事但并不在该公司任职、受雇，则其收入按劳务报酬所得项目征税=28 000×（1－20%）×20%=4 480（元）；如果老李在公司任职、受雇且同时兼任董事、监事取得的董事费收入，则必须统一按工资项目缴纳个人所得税=（28 000－2 000）×25%－1 375=5 125（元），不存在通过随意调节工资和董事费金额进行税收筹划的空间了。 三、出国留学期不适用华侨附加扣除政策 我国现行《个人所得税法》规定，在中国境内工作并取得合法报酬的人员，必须向中国当地缴纳个人所得税，但《个人所得税法实施条例》规定，华侨和香港、澳门、台湾同胞享受附加减除费用政策，即指每月在减除2 000元费用的基础上，再减除2 800元的费用。但对于具有外籍身份的回国工作人员的个税扣除费用标准尚无明确规定，在执行中有很大的分歧。 为此，国税发[2009]121号文对于“华侨身份界定和适用附加费用扣除问题”进行了较为详细的规定：一是关于华侨适用附加扣除费用问题。对符合国侨发[2009]5号文件规定的华侨身份的人员，其在中国工作期间取得的工资、薪金所得，税务机关可根据纳税人提供的证明其华侨身份的有关证明材料，按照《个人所得税法实施条例》的相关规定在计算征收个人所得税时，适用附加扣除费用。二是华侨身份的界定方面。根据国侨发[2009]5号的规定，华侨是指定居在国外的中国公民，而中国公民出国留学（包括公派和自费）在外学习期间，或因公务出国（包括外派劳务人员）在外工作期间，均不视为华侨。 四、个人转让离婚析产房屋要征个税 关于个人转让离婚析产房屋的征税问题争议颇多。为此，国税发[2009]121号文明确，通过离婚析产的方式分割房屋产权是夫妻双方对共同共有财产的处置，个人因离婚办理房屋产权过户手续，不征收个人所得税。即夫妻离婚时分割财产，其中一方办理过户手续，不属于税收上所规定的财产转让行为，均不征收个人所得税。 同时，国税发[2009]121号文对5年期转让的征免税问题、离婚转让房产的费用扣除方式进行了规定。一是财产原值的确定。个人转让离婚析产房屋所取得的收入，允许扣除其相应的财产原值和合理费用后，余额按照规定的税率缴纳个人所得税；其相应的财产原值，为房屋初次购置全部原值和相关税费之和乘以转让者占房屋所有权的比例。二是购置时间的确定。个人转让离婚析产房屋所取得的收入，符合家庭生活自用五年以上唯一住房的，可以申请免征个人所得税，其购置时间按照《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》（国税发[2005]172号）执行。即其购房时间按发生离婚财产分割行为前的购房时间确定，纳税人申报时，同时出具房屋产权证和契税完税证明且二者所注明的时间不一致的，按照“孰先”的原则确定购买房屋的时间。即房屋产权证上注明的时间早于契税完税证明上注明的时间的，以房屋产权证注明的时间为购买房屋的时间；契税完税证明上注明的时间早于房屋产权证上注明的时间的，以契税完税证明上注明的时间为购买房屋的时间。 （作者单位：江西省赣县地方税务局 河南北方星光机电公司） |
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