依附论：BEPS研究视角的新选择

20世纪70年代，新自由主义经济学迎来了登高及远的学术春天。自此，无论是“私有化浪潮”，还是“休克疗法”，更或是“华盛顿共识”超级影响力下的全球化进程，都由新自由主义的骨骼撑起。然而，新自由主义的经典现代化路径并没有实现南北差距的弥合，资本自由流动及跨国公司垄断地位的固化放大了资本逐利天性的危害，在未解决国际经济秩序失衡的同时，还侵蚀了主权国家的税基，在一定程度上导致国际税收秩序的失衡。与新自由主义现代化理论相对，自上世纪五六十年代起，由拉美至全球，依附论研究者对外围与中心的关系、不等价交换以及外围国家的发展路径进行了长期深入的探索。尽管依附论研究者在外围国家发展路径选择方面有着“脱钩”“依附发展”等不同结论，但其共同地从外围国家立场出发分析世界经济秩序所得出的结论，无疑是我们反思新自由主义失败、重构国际税收秩序时必须重视的视角。 

从外围到中心，利润转移流向的再观察

在中心—外围国际经济体系中，垄断及不平等交换是核心特征。资本的国际化流动和劳动的非国际化流动造成剩余价值分配的国际化，并且通过独立不等价交换，使大量剩余价值以利润转移的形式从外围流向中心。中心国政府在“经济人”理性驱动下，只会千方百计地维护外围———中心结构，而不可能主动地去纠正流向的剩余价值转移。BEPS行动报告在全球价值链理论框架下提出了“产品或服务的价值一般大部分来自上游活动（即产品设计、研发或核心部件生产等）或下游活动的末端（即营销或品牌）发生作用的阶段”的价值创造论。全球价值链理论由商品链理论形变而成，而商品链正是沃勒斯坦用以论证不等价交换下剩余价值由外围向中心转移和外围—中心结构如何固化的理论基石。如此，中心国家维护其在全球价值链中上游地位的战略意图显而易见。综上，现有国际经济秩序中，剩余价值不仅通过非独立不等价交换将转移至避税地导致一般国家税基遭受侵蚀，还会通过独立不等价交换由外围国家流向中心国家导致外围国家税基受到侵蚀。 

政府贡献补偿，BEPS问题的核心议题

OECD在BEPS行动计划中提出：“利润应在经济活动发生地和价值创造地征税”。对于这一原则的解读，需要以经济活动和价值创造中市场主体和政府两者共同参与的角色、互补一体的关系为解读基础，方能抓住BEPS问题的核心。社会财富的循环往复之中，市场主体和政府共同参与价值创造，具有“共容利益”。政府以国防、外交、基础设施、经济调节、市场监管等公共服务供给形式参与价值创造做出的贡献构成政府征税的权力基础。以剩余价值转移为实质的利润转移，使得剩余价值归属与劳动创造人为割裂，从而导致国际税收关系中价值创造与税收利益分配的错位，使得参与价值创造的政府无法行使或仅能部分行使税权。当政府贡献不能得到有效补偿时，其作为经济活动重要主体的运行效率必然无法保障，经济体的稳定增长就难以达成。国际金融危机爆发后，发达国家的政府贡献补偿问题突显，错位的负面效应更加引人注目，BEPS行动计划应运而生。 

独立不等价交换，独立交易原则的失灵

BEPS报告和行动计划将剩余价值转移的流向限定在非独立不等价交换形式下的一般国家流向避税地，并力图继续通过独立交易原则解决这一问题。然而，只有要素自由流动、市场充分竞争的前提下，交换才可能是独立且等价的，独立交易原则才能将非独立不等价交换调整为独立等价交换，从而具备正义基础。现实之中，劳动力因为地理、政治、语言、宗教等诸多原因无法自由地跨国流动，资本跨境积聚推动垄断丛生，跨国公司极度扩张导致关联交易频繁。在这种状况下，独立交易原则的应用，不仅需要面对跨国公司极度扩张后关联交易大量存在所导致的“独立”交易难寻的尴尬境地，更为主要的是，即使在要素流动受限、垄断遍地丛生的现实中寻得“独立”交易，在外围—中心框架下的全球价值链分工中，这些可比交易往往都同处“外围”国家，在剩余价值以独立不等价形式由外围向中心的流向下，这些交易显然缺乏正义基础。 

存异求同，依附论视角下BEPS问题的应对策略

首先，各经济体经济发展阶段和地位的差异和中心国家固化上游地位的意图这些客观现实，提醒我们一定要站在存异的立场去思考应对策略。税收作为政府收入形式之一，不仅要受经济发展阶段的影响，更要受产权结构与政府收入结构因果关系的影响。因此，重构国际税收利益分配秩序绝不能盲目地基于“税收国家”假设，要充分注意各经济体税、费、债、利、租的结构性差异，以财税协同为秩序重构的基本前提。其次，尽管对于政府在价值创造中的作用一直存在着“有限政府”等政府贡献“量”的争论，但对于政府贡献“质”的作用是从未质疑的。由此，就政府贡献的地位求同，回归其作为征税权力基础的逻辑起点，将其作为秩序重构中的新变量，有着良好的理论基础。基于此，将政府贡献与劳动创造价值合并分析，来实现价值创造地、劳动发生地、征税地的“三位一体”。最后，要回到税收强制等价的基本特征上来，超越独立等价交换的现实悖论，跳出只有留住利润才能留住税收的逻辑怪圈，将政府贡献作为最大公约数重构国际税收秩序,实现政府贡献的有效补偿。