编者按：
《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称“《税收征管法》”）第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议，对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”该规定明确了纳税前置制度，即要求纳税人在对税务机关征税行为行使法律救济权利之前，要先行缴清税款及滞纳金或者提供相应的担保。相对于缴纳税款及滞纳金入库，纳税人可能更倾向于提供纳税担保。那么纳税人应如何提供纳税担保？华税律师根据《税收征管法》及其实施细则、《纳税担保试行办法》相关规定，在本文中作出梳理。

一、纳税担保方式
纳税担保是指经税务机关同意或确认，纳税人或其他自然人、法人、经济组织为纳税人应当缴纳的税款及滞纳金提供担保的行为。纳税担保范围包括税款、滞纳金和实现税款、滞纳金的费用。费用包括抵押、质押登记费用，质押保管费用，以及保管、拍卖、变卖担保财产等相关费用支出。纳税担保方式包括保证、抵押及质押。
1.纳税保证
纳税保证，是指在中国境内具有纳税担保能力的自然人、法人或者其他经济组织作为纳税保证人向税务机关保证，当纳税人未按照税收法律、行政法规规定或者税务机关确定的期限缴清税款、滞纳金时，由纳税保证人按照约定履行缴纳税款及滞纳金的行为。纳税担保从税务机关在纳税担保书签字盖章之日起生效。

纳税保证为连带责任保证，纳税人和纳税保证人对所担保的税款及滞纳金承担连带责任。当纳税人在税收法律、行政法规或税务机关确定的期限届满未缴清税款及滞纳金的，税务机关即可要求纳税保证人在其担保范围内承担保证责任，缴纳担保的税款及滞纳金。

对于纳税保证人，《纳税担保试行办法》有较为严格的条件限制。国家机关，学校、幼儿园、医院等事业单位、社会团体、企业法人的职能部门、无民事行为能力或限制民事行为能力的自然人以及与纳税人存在担保关联关系的不得作为纳税保证人。两年内有偷税、抗税、骗税、逃避追缴欠税行为被税务机关、司法机关追究过法律责任；因有税收违法行为正在被税务机关立案处理或涉嫌刑事犯罪被司法机关立案侦查的；纳税信誉等级被评为C级以下的；在主管税务机关所在地的市（地、州）没有住所的自然人或税务登记不在本市（地、州）的企业；有欠税行为的纳税人也不得作为纳税保证人。

2.纳税抵押
纳税抵押，是指纳税人或纳税担保人作为抵押人，不转移对抵押物的占有，将抵押物作为税款及滞纳金的担保。纳税人逾期未缴清税款及滞纳金的，税务机关作为抵押权人有权依法处置抵押物以抵缴税款及滞纳金。纳税抵押财产应当办理抵押物登记，纳税抵押自抵押物登记之日起生效。

3.纳税质押
纳税质押，是指经税务机关同意，纳税人或纳税担保人将其动产或权利凭证移交税务机关占有，将该动产或权利凭证作为税款及滞纳金的担保。纳税质押分为动产质押和权利质押。纳税质押自纳税担保书和纳税担保财产清单经税务机关确认和质物移交之日起生效。
纳税人逾期未缴清税款及滞纳金的，税务机关有权依法处置该动产或权利凭证以抵缴税款及滞纳金。

二、纳税担保程序
根据《纳税担保试行办法》及相关规定，华税律师为纳税人总结纳税担保程序如下，当然各地税务机关对纳税担保的具体程序作出具体规定时，纳税人应按照该具体规定提供纳税担保。
无论是哪种纳税担保方式，纳税担保人应当填写《纳税担保书》，纳税担保书应当包括以下内容：（1）纳税人应缴纳的税款及滞纳金数额、所属期间、税种、税目名称；（2）纳税人应当履行缴纳税款及滞纳金的期限；（3）保证人的存款账号或者开户银行及其账号或者抵押物或质物的名称、数量、质量、价值、状况、移交前所在地、所有权权属或者使用权权属；（4）担保范围及担保责任；（5）担保期间和履行保证责任的期限；（6）税务机关认为需要说明的其他事项。

纳税担保人除了填写《纳税担保书》，按照提供的纳税担保方式不同，还应提供如下相关资料。
1.纳税保证
对纳税保证人的保证能力《纳税担保试行办法》作出如下规定，法人或其他经济组织财务报表资产净值超过需要担保的税额及滞纳金2倍以上，自然人、法人或其他经济组织所拥有或者依法可以处分的未设置担保的财产的价值超过需要担保的税额及滞纳金。因此，纳税保证人还应提供纳税保证人上年度财务会计报表、当期货币资金余额情况及所有银行存款帐户的对帐单复印件。

2.纳税抵押
提供抵押担保的，纳税担保人还应提供《纳税担保财产清单》及下表中其他相关材料。