额外购买选择权

额外购买选择权的情况包括销售激励、客户奖励积分、未来购买商品的折扣券以及合同续约选择权等。

(一)单项履约义务的识别及收入确认

对于附有客户额外购买选择权的销售，企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。企业提供重大权利的，应当作为单项履约义务，按照本章有关交易价格分摊的要求将交易价格分摊至该履约义务，在客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时，或者该选择权失效时，确认相应的收入。

(二)重大权利的判断

如果客户只有在订立了一项合同的前提下才取得了额外购买选择权，并且客户行使该选择权购买额外商品时，能够享受到超过该地区或该市场中其他同类客户所能够享有的折扣，则通常认为该选择权向客户提供了一项重大权利。

客户虽然有额外购买商品选择权，但客户行使该选择权购买商品时的价格反映了这些商品单独售价的，不应被视为企业向该客户提供了一项重大权利。

奖励积分税会处理

【例】2019年1月1日，甲公司(一般纳税人)开始推行一项奖励积分计划，客户在甲公司每消费10元可获得1个积分，每个积分从次月开始在购物时可以抵减1元。截至2019年1月31日，客户共消费1000000元，可获得100000个积分，根据历史经验，甲公司估计该积分的兑换率为95%。

本例中，甲公司认为其授予客户的积分为客户提供了一项重大权利，应当作为一项单独的履约义务。客户购买商品的单独售价合计为1000000元，考虑积分的兑换率，甲公司估计积分的单独售价为95000元(1元×100000个积分×95%)。甲公司按照商品和积分单独售价的相对比例对交易价格进行分摊，具体如下：

分摊至商品的交易价格=[1000000÷(1000000 95000)×1000000]/1.13=808178.77(元)

分摊至积分的交易价格=[95000÷(1000000 95000)×1000000]/1.13=76776.98(元)

因此，甲公司应当在商品的控制权转移时确认收入808178.77元，同时确认合同负债76776.98元。

【会计分录】

借：银行存款 1000000

贷：主营业务收入 808178.77

合同负债 76776.98

应交税费—应交增值税(销项税额) 115044.25

税务处理：增值税方面，商家在赠送奖励积分时，须按照实际收取的款项确认增值税的销售额，在消费者实际兑换使用积分时，应视实际情况判定属于折扣销售或视同销售处理。企业所得税方面，则涉及所得税计税与会计核算间的差异，应当将合同负债76776.98元进行纳税调增。

截至2×19年12月31日，客户共兑换了45000个积分，甲公司对该积分的兑换率进行了重新估计，仍然预计客户总共将会兑换95000个积分。因此，甲公司以客户兑换的积分数占预期将兑换的积分总数的比例为基础确认收入。

积分应当确认的收入=45000÷95000×76776.98=36368.04(元);

剩余未兑换的积分=76776.98-36368.04=40408.94(元)，仍然作为合同负债。

借：合同负债 36368.04

贷：主营业务收入 36368.04

企业所得税方面，前期已将合同负债76776.98元进行纳税调增，本次将合同负债36368.04元进行纳税调减。汇总后2019年度应调增所得额40408.94元。

截至2×20年12月31日，客户累计兑换了85000个积分。甲公司对该积分的兑换率进行了重新估计，预计客户总共将会兑换97000个积分。

积分应当确认的收入=85000÷97000×76776.98-36368.04=30910.76(元);

剩余未兑换的积分=76776.98-36368.04-30910.76=9498.18(元)，仍然作为合同负债。

借：合同负债 30910.76

贷：主营业务收入 30910.76

企业所得税方面，2019年度已调增所得额40408.94元，本年度应调减所得额30910.76元。

消费券、抵用券税会处理

一、政府发放的消费券、抵用券

政府发放消费券，商家应将政府补贴的部分确认为销售收入。在会计处理上，企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者对价的组成部分，应当适用会计准则关于政府补助当中价格补贴的相关规定，将政府补贴收入确认为销售收入。

在税务处理上，根据《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号)规定，纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。也就是说，商家应将抵减的金额确认为销售收入，并按照适用税率计算增值税销售额。符合税收优惠政策的，在享受税收优惠政策的同时，应该一并计算并申报政府补助对应的免税销售额。

二、企业消费后赠送的消费券、抵用券

处理方式与奖励积分一致。

三、随机赠送的消费券、抵用券

1.销售时发出的购物劵按金额

借：营业费用

贷：预计负债

2.当消费者使用购物劵购物时按使用劵金额

借：预计负债

贷：主营业务收入

应交税金--增值税(销项税额)

同时结转商品销售成本，

借：主营业务成本

贷：库存商品

赠送消费券时不涉及增值税，所得税计入预计负债部分予以调增所得额，以后年度发生时调减所得额。

奖励积分、消费券、代金券等个人所得税

《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》(财政部税务总局公告2019年第74号)第三条规定，企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品(包括网络红包)，以及企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，但企业赠送的具有价格折扣或折让性质的消费券、代金券、抵用券、优惠券等礼品除外。

《财政部国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税〔2011〕50号)第一条规定，

一、企业在销售商品(产品)和提供服务过程中向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，不征收个人所得税：

1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品(产品)和提供服务;

2.企业在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品，如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费，或者购话费赠手机等;

3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。