根据《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》（国税函〔2009〕377号）规定，享受《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的一项或几项企业所得税优惠政策的企业（不包括仅享受企业所得税法第二十六条规定免税收入优惠政策的企业），属于《企业所得税核定征收办法（试行）》（国税发〔2008〕30号）第三条第二款所称“特定纳税人”的范围，因此其企业所得税不适用核定征收。同时，财税〔2011〕117号文下发后，《国家税务总局关于小型微利企业预缴企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第14号）也规定，上一纳税年度年应纳税所得额低于6万元（含6万元），同时符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十二条规定的资产和从业人数标准，实行按实际利润额预缴企业所得税的小型微利企业，在预缴申报企业所得税时，将《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》第9行“实际利润总额”与15%的乘积，暂填入第12行“减免所得税额”内。从14号公告内容看，没有规定使用企业所得税B类申报表的小型微利企业如何申报企业所得税的问题，这也是税收征管实践中推定核定征收企业不能享受小型微利企业优惠政策的理由。由于这些税收征管制度的执行，使得大部分小型微利企业无法享受优惠政策，政策执行的力度被削弱，实际效果与预期差距很大。
从文件规定来看，财税〔2009〕133号等三个文件（指财税〔2009〕133号、财税〔2011〕4号和财税〔2011〕117号，下同）出台的目的，是为了扶持中小企业，特别是小型微利企业的发展，发挥小企业在促进经济发展、增加就业等方面的积极作用。而在税收征管的实践中，小型微利企业大部分财务核算资料不健全，一般不适用查账征收。从国家税务总局所得税司编写的《企业所得税汇算清缴汇总分析数据资料》来看，2008年～2010年实际参加汇算清缴的内资企业户数，实行核定征收的比例均高达25%左右（再计算定额征收户，比例将更高），这个比例是占年度全部参加汇算清缴的内资企业户数的比例，如果仅仅与中小企业（为企业所得税纳税人）相比，无疑实行核定征收的企业占中小企业的比例会更高。根据国税函〔2009〕377号等文件的规定，这些企业都不能享受小型微利企业所得税优惠政策。也就是说，在出台小型微利企业所得税优惠政策的同时，又因为税收征管制度的规定，导致大范围中小企业不能享受这项优惠政策。从《企业所得税汇算清缴汇总分析数据资料》统计结果来看，年应税所得在10万元以下的内资企业所得税纳税人，享受优惠政策（指各种形式的优惠政策，不仅指小型微利企业优惠政策）的优惠面连续3年低于50%，且呈逐年下降趋势，2010年仅为32.83%，不到三分之一。同时，从政策实施的效果看，近3年小型微利企业享受的减免税额，与同期全国税收收入总额或同期企业所得税收入总额的比重，仅在0.025%和0.13%左右。小型微利企业优惠政策实施的效果和力度，显然与政策的预期相差甚远。
笔者认为，为满足国民经济和社会发展的需要，扶持中小企业生存和发展而出台的专项税收优惠政策，应该给予宽松的执行环境，这样才能确保政策的贯彻落实，并有效发挥作用。因为一项税收征管制度的规定，把绝大部分企业排除在优惠政策之外，显然违背政策出台的初衷。
成本不合算可能导致企业放弃享受优惠政策。按照6万元的应纳税所得额计算，企业不享受企业所得税优惠政策要缴纳1.5万元的税款。如果实行查账征收，并按规定向税务机关备案，得以享受优惠，则只需要缴纳6000元的税款，税款负担差额为9000元。但是，为享受优惠政策，企业必须具备建账核算自身应纳税所得额，也就是说需要聘请一个相对专业的财务人员（实际上，正确填写企业所得税A类申报表，特别是年度申报表，需要很高的专业水平），因聘请专业财务人员所付出的成本，包括工资、社保等，每年的支出将远远高于9000元（每月仅750元，仅达到2011年福建省最低工资标准的最低档）。因此，企业在享受优惠和聘请专业财务人员所付出的成本之间进行权衡后，宁愿选择放弃优惠。
核定征收企业享受优惠政策申报的可行性。税收征管实践中，很多税务机关和税务人员认为，财税〔2009〕133号等三个文件是对“年应纳税所得额”低于一定标准的小型微利企业，“其所得减按50%计入应纳税所得额”，而只有查账征收的企业，才能准确计算“应纳税所得额”，因此核定征收的企业不能享受优惠政策。事实上，《企业所得税月（季）度和年度纳税申报表（B类）》的第6行和第9行，也是“应纳税所得额”。笔者认为，虽然企业所得税纳税申报表A类和B类，计算“应纳税所得额”的过程有很大的区别，但不能因为计算过程的区别，在确认A类申报表计算出的“所得”减按50%计入应纳税所得额时，就否定B类申报表计算出的“应纳税所得额”具有法律意义，并认为不能按规定享受优惠政策。因此，对核定征收的企业，在填写B类申报表时，假定不改变申报表样式，只要第6行或第9行小于等于6万元时，第10行的逻辑关系设定为“第6行或第9行×50%×20%”即可。如果修改B类申报表样式，则可以加强优惠金额的统计分析，如在第3行之后插入“减计收入”。
根据上述理由，笔者认为企业所得税实行核定征收（指通常所说的定应税所得率征收）的中小企业，也应该享受财税〔2009〕133号等三个文件规定的企业所得税优惠政策。只有这样，才能更好地发挥税收政策扶持中小企业发展的目的。
作者单位：福建省地税局
