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| 实战—企便函[2009]33号执行情况及风险点提示 |
| 发布时间：2011/11/22 来源： 阅读次数：669 |
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| 年终汇算清缴，税收政策需要明确的很多。近日接触几个稽查案例，企业以企便函[2009]33号文件条款为依据，对稽查结论进行申辩，均因文件条款不符合上位法而维持了稽查结论。33号文本是大企业司对个别企业特定自查时期特定问题处理的内部参考解答，不是规范性文件，不能做为执法依据。但被广泛引用，自发布至今，总局虽几次说明，仍有一些误读。现对《国家税务总局大企业司关于2009年度税收自查有关政策问题的函》（企便函[2009]33号）执行情况总结一下，供大家参考。国家税务总局大企业税收管理司关于2009年度税收自查有关政策问题的函企便函[2009]33号 2009-9-4各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：在开展2009年度总局部分定点联系企业税收自查工作过程中，我司接到基层税务机关和企业反映相关税收政策适用问题，现依照有关法规，统一答复如下：一、企业所得税（一）保障成品油市场供应财政扶持政策的企业所得税问题。为保障成品油市场供应，国家对中国石油天然气集团公司所属企业进口原油、成品油和加工原油进行财政补贴。进口成品油企业包括中国石油天然气股份有限公司华东销售分公司、华南销售分公司、东北销售分公司、西北销售分公司。各地税务机关应根据《财政部国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）、《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）规定，重点复核上述补贴是否符合不征税收入条件和补贴资金使用情况。不符合条件的补贴收入应作为当期收入征税；符合条件的不征税收入，其用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除，用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。个人观点：此答复未能明确解决实际操作问题。退增值税优惠，如果是由财政部、国家税务总局规定的，就应该做为不征税收入，减少理解上的争议。实际操作中，由于：“符合条件的不征税收入，其用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除，用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除”。纳税人在支出这些收入时也没有得到多少所得税的优惠。此问题产生原因：中央财政曾经对石油石化进口原油加工形成的亏损进行补助，该补贴政策即是“原油进口增值税将先征后返，先征收17%的增值税，再返回征收额的75%”。其中：中国石化2006年炼油企业政策性亏损获得一次性财政补贴50亿元。中石化2008年4月份获得进口原油补贴71亿元。对退还增值税是否缴纳企业所得税一直争论不休，财政部和国家税务总局也没有对此明确。各地执行不一。大企业司要求各地税务机关按照（财税[2008]151号）、（财税[2009]87号）文件判定和执行，等于没有规定。各地还是按照各地的理解去操作。可参考青岛地税：青地税函（2010）2号缪司长20090424网上答疑：江苏国税答复：增值税退税收入是否应该缴纳所得税?www.jsgs.gov.cn2009年03月19日15:36:21 来源：江苏国税网财税(2007)92号文中明文规定,促进残疾人就业的单位取得的增值税退税收入,免征所得税,为什么我们这里还要把增值税退税收入纳入应纳税所得额,征收所得税?到底增值税退税收入是否应该缴纳所得税?恳请你们尽快告诉我正确答案,现在正在汇算清缴呢!所得税信箱税官答复你好，根据<关于财政性资金 行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）的规定，对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。（二）石油开采企业油气田二次开发支出的资本化问题。根据新企业所得税法实施条例第二十八条、企业会计准则第27号准则《石油天然气开采》第十七条第（三）项规定，购建提高采收率系统发生的支出（即油气田二次开发），应作为油气田开发成本。个人观点：此答复合法。解决了争议问题。问题产生原因：有的企业把购建提高采收率系统发生的支出，计入了大修理支出，有的直接计入当期修理费支出。（三）金融机构贷款利息收入逾期90天冲减收入的企业所得税问题。根据新企业所得税法实施条例第十八条规定，利息收入，应按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。新企业所得税法实施后，《国家税务总局关于金融保险企业所得税有关业务问题的通知》（国税函[2002]960号）第一条规定已失效。请各地税务机关在本阶段复核中作为重点复核的政策要点，要求金融机构对2008年度该问题进行纳税调整。个人观点：此答复未解决问题，但促进了问题的解决，23号公告出台与此也有关系。此条受到金融企业的强烈抵制，最终由23号公告结束争端。金融企业强势。该条款没有执行。2008年以来，新法、实施条例，这个33号文，以及后来的国税函[2010]79号文关于利息收入确认的时间，金融企业在贷款利息收入确认问题上从未执行，税务机关也未对其进行强制征税。客观地说，金融企业做法也有一定合理性的。23号公告出台了，金融企业坦然了，一直这样帐务处理，有了政策支持，不会受到补税处理了。税局也轻松了，征管或稽查工作中，不将应收未收利息确认收入，也没有执法风险了。特别注意的是：“属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现”改变了新法、条例、79号文关于利息收入的确认原则。实质上是：金融企业具有特殊性，总局认为税法没有明确依据，只能适用金融企业的会计规定了。23号公告的一个后果是：金融企业利息收入：按收付实现制确认税务利息收入也行，按会计确认利息收入的日期确认税务利息收入也行。银行为了业绩，或者为了其它目的，可以多计逾期利息收入。为了延缓缴纳所得税，也可以在收到利息时再计收入。（四）企业职工报销私家车燃油费的企业所得税问题。1.2008年1月1日（不含）以前，根据《国家税务总局关于企事业单位公务用车制度改革后相关费用税前扣除问题的批复》（国税函[2007]305号）规定，企事业单位公务用车制度改革后，在规定的标准内，为员工报销的燃油费，均属于企事业单位的工资薪金支出，应一律计入企事业单位的工资总额，按照计税工资或工效挂钩工资标准进行税前扣除。2.2008年1月1日（含）以后，根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）规定，企业为员工报销的燃油费，应作为职工交通补贴在职工福利费中扣除。个人观点：此答复未解决实际操作问题，反而使争议更大。与会计要求也不符。为员工报销燃油费是垄断企业增加员工收入的通行做法。但上有政策，下有对策。此条款在很多地区并未得到执行。反而引起了新的争议。原因：什么是“企业为员工报销的燃油费”？加油发票付款方写的是单位，如何判断是给哪个员工个人的。目前一些企业的做法是与职工签订租赁或无偿使用车辆协议，报销燃油费和修车费。继续在管理费用中列支。但也有一些地区规定严格措施：天津地税企所〔2010〕5号租赁交通工具税前扣除问题（一）企业由于生产经营需要，租入其他企业或具有营运资质的个人的交通运输工具（含班车），发生的租赁费及与其相关的费用，按照合同（协议）约定，凭租赁合同（协议）及合法凭证，准予扣除。（二）企业由于生产经营需要，向具有营运资质以外的个人租入交通运输工具（含班车），发生的租赁费，凭租赁合同（协议）及合法凭证，准予扣除，租赁费以外的其他各项费用不得税前扣除。青岛地税函（2010）2号：企业投资者将自己车辆无偿提供给企业使用，发生的汽油费、过路过桥费等费用可否税前扣除？答：《中华人民共和国企业所得税》第八条规定“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”据此，企业可在计算应纳税所得额时扣除的成本、费用、税金、损失和其他支出应当是企业本身发生的，而非企业投资者发生的，因此“私车公用”发生的诸如汽油费、过路过桥费等费用不得在计算应纳税所得额时扣除。（五）利用长期借款对外投资，利息资本化问题；用以后年度的借款偿还以前年度的投资款，以后年度的借款利息的资本化问题。根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》（国税发[2000]84号）第三十七条及新企业所得税法实施条例第二十八条规定，纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用，应计入有关投资的成本，不得作为纳税人的经营性费用在税前扣除。用以后年度的借款偿还以前年度的投资款，以后年度的借款利息按上述规定也应资本化。个人观点：此答复不合法。税务机关所得税部门不予认可。此条款与企业所得税法不符。引用的国税发[2000]84已经是作废的文件，只适用2007及以前年度。2008年度以后税前扣除只能适用新法。实际操作中：2007及以前年度，企业发生的为对外投资而借入的资金发生的借款费用，应计入有关投资的成本；2008年以后发生的，可以计入当期费用。当然，也有大企业为了业绩的需要，把这部分利息计入了投资成本中。如不影响当期所得税，税务机关也不去理会。（八）企业为职工购买人身意外险的企业所得税前扣除问题。根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》（国税发[2000]84号）第四十九条及新企业所得税法实施条例第三十六条规定，除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费（如为从事高危工种职工投保的工伤保险、为因公出差的职工按次投保的航空意外险）外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得在企业所得税前扣除。个人观点：实际操按此答复执行。怀疑航空意外险税前扣除是否合法。意外的是：33号文将“为因公出差的职工按次投保的航空意外险”以举例的方式，列为可以扣除范围，不知法律依据在哪里？所得税同行大多不解其意。但基层局和纳税人大多乐于执行。（十一）保险企业对无保险营销证营销员发放佣金税前扣除的企业所得税问题。对于2008年1月1日前可以税前扣除。对于2008年1月1日以后应根据《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）规定，对无保险营销证营销员发放佣金不得税前扣除。个人观点：答复合法。实际操作：企业对策：财税[2009]29号下发后，保险企业对无保险营销证营销员，以劳务费的形式发放佣金，凭借劳务费发票在税前扣除了。（十二）金融企业向职工提供优惠利率贷款的企业所得税问题。根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则第十五条规定，金融企业给职工的优惠利率贷款，应按金融企业当月市场同类贷款利率取得的利息收入，进行企业所得税纳税调整。个人观点：解决了部分关联交易借款问题。实际操作：银行设定了一些贷款条件，有些内部职工优惠贷款，市场上可能根本不存在同类贷款。（十三）金融保险企业开展的以业务销售附带赠送实物的行为，根据企业所得税法规定，属于企业广告费和业务宣传费支出，可以按规定比例税前扣除。个人观点：此答复不合法。将全部赠送均认定为广告和业务宣传费支出没有具体法律支持。金融企业一般是将此业务支出直接计入成本费用。未视同销售业务处理。如按33号文件此答复，金融保险企业赠送，应按《企业所得税法实施条例》第二十五条：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于……广告、……等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务”的规定，做视同销售处理。此业务企业不视同销售的依据是：国税函（2008）875号：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。比较一下就可以了：视同销售，可以做广告费扣除。所得为0。不视同销售，可以按公允价值分摊扣除。所得为负数。（十四）企业与其他企业或个人共用水、电，无法取得水、电发票的，应以双方的租用合同、电力和供水公司出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、电量分割单等凭证，据实进行税前扣除。个人观点：此答复符合《企业所得税法》的解释，但不符合《发票管理办法》，和纳税人中声名狼藉的国税发（2008）80号文。所得税同行也有不同意见。是否执行，要看地方规定。但此答复给基层税务机关执法提供了选择权，一些税务机关允许企业发生费用此类支出时，可以用不是本企业抬头的发票，在税前扣除。也有明确规定不允许的。青岛地税青地税函（2010）2号：企业（非物业公司）与其他企业或个人共用水、电，无法取得水、电发票的，以双方的租赁合同、电力和供水公司开具给出租方的原始水电发票的复印件、经双方确认的用水、用电分割单等凭证，可否据实进行税前扣除？答：按照增值税管理的相关规定，该种行为属于出租方转售水电，应当开具发票。因此，承租方应当凭租赁合同、水电分割单及出租方开具的发票等充分适当的证据进行扣除。否则，不得税前扣除。二、个人所得税（一）企业向职工发放交通补贴的个人所得税问题。根据《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发[1999]58号）第二条规定，企业采用报销私家车燃油费等方式向职工发放交通补贴的行为，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。公务费用扣除标准由当地政府制定，如当地政府未制定公务费用扣除标准，按交通补贴全额的30%作为个人收入扣缴个人所得税。个人观点：此答复不合法。大企业司无权对《个人所得税法》做出规定解释。特别是最后一句规定，更是无法执行。此答复出台后，争议不断。实际操作是：交通补贴的公务费用扣除标准规定不一，限额不同。各地未规定扣除标准的，全额计入工资薪金所得征收个人所得税。稽查对此项目查补税款，企业大多出具这个33号文件解释，但税务局审理时，因33号文不是规范性文件，规定不予认可。均做征税处理。（二）企业向职工发放的通讯补贴的个人所得税问题。根据《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发[1999]58号）第二条规定，企业向职工发放的通讯补贴，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。公务费用扣除标准由当地政府制定，如当地政府未制定公务费用扣除标准，按通讯补贴全额的20%作为个人收入扣缴个人所得税。个人观点同上。不合法。最后一句所得税部门不予认可。（六）企业为职工缴付的补充医疗保险的个人所得税问题。根据《财政部 国家税务总局关于住房公积金医疗保险金、养老保险金征收个人所得税问题的通知》（财税字[1997]144号）规定，应扣缴个人所得税。如果企业委托保险公司单独建账，集中管理，未建立个人账户，应按企业统一计提时所用的具体标准乘以每人每月工资总额计算个人每月应得补充医疗保险，全额并入当月工资扣缴个人所得税。个人观点：此答复存在争议。问题焦点是未建立个人账户，是否能够征收个人所得税。实际操作：个人所得税以个人所得为征税对象。前提是能够分配到个人。企业统一计提时，由于员工没有得到利益，对其征税，非常困难，大多征收局在企业统一计提时不征，计入个人账户时征收。（七）金融保险企业开展的以业务销售附带赠送个人实物的，应按规定扣缴个人所得税。没有明细赠送记录，无法按人扣缴个人所得税的，按合理比例统一扣缴个人所得税。个人观点：如银行促销相关产品，购买方人人有份，应视同买一赠一，与商场买一赠一业务一样处理，不征收个人所得税。销售、营销过程中，如中奖或其它偶然所得，不是人人有份的，应征收个人所得税。文件中：按合理比例统一扣缴个人所得税，“合理比例”给征纳双方带来了麻烦。实际执行如确认为其它所得，一般按：《国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》（国税函[2000]57号）规定：部分单位和部门在年终总结、各种庆典、业务往来及其它活动中，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物或有价证券。对个人取得该项所得，应按照《中华人民共和国个人所得税法》中规定的“其他所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由支付所得的单位代扣代缴。总 结——企便函[2009]33号文件出台后，争议不断，褒贬不一，一年多时间里，大企业司再没有类似文件出台。客观地说，这个文件推动了一些业务税务处理的立法进程，有的条款为基层税企双方找到了一些解决问题的途径。但是，由于便函不是税收规范性文件，没有法律效力，基层也只能有选择地使用。企业如以此文件为依据处理涉税业务，有补税的风险。 |
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