企业在经营过程中，经常会存在当月收到供应商原材料，但以后月份结算货款时，供应商才开具发票的情况；根据会计制度，收到材料当月应该暂估入库，下月冲回，按发票金额重新入账；在实际交易中，收到发票的时间往往在一个月以后，因此，很多企业不可能在下月冲回；这种情况发生在年中，不会对企业所得税汇算清缴产生问题；如果原材料在年底暂估入库，该原材料经生产加工后在本年度销售并确认收入，根据配比原则，企业会结转产品销售成本；该产品耗用原材料使用暂估价格，但该原材料的发票在本年度没有收到，在企业所得税汇算清缴时，是否需要进行纳税调整呢？
我们认为，企业外购原材料暂估入库，是会计制度的要求，也是为了与收入进行配比的要求；企业的采购合同、供应商的送货单、以及企业与供应商的对账单，都可以证明外购原材料的真实性；没有及时取得发票有多种原因，但不能因为没有在当年取得发票就不允许企业转结当年的产品销售成本，这不符合实质重于形式原则。
在实际处理上述问题时，各地税务机关的做法不一；如辽宁省国家税务局关于明确企业所得税有关政策业务问题的通知（辽国税函〔2007〕55号）规定，“五、关于纳税人购入的存货估价入账问题规定：对纳税人已经验收入库但发票账单尚未到达的各种存货，应按计划成本、合同价格或其他合理价格暂估入账，年度按规定已计入当期损益部分允许所得税前扣除，但其核算必须严格按照会计制度的有关规定执行。税务机关应对暂估入账的真实性、合法性、合理性进行审核。对企业在汇算清缴期内仍然没有取得合法购货凭证的，应将存货按暂估价计入当期应纳税所得额，征收企业所得税。以后年度实际取得合法购货凭证时，可以在取得当年的应纳税所得额中扣除。”
在国家税务总局的文件中，没有上述规定，但从对实际工作的分析，企业所得税汇算清缴的截止时间为第二年的5月底，从12月份送货到第二年5月份，在六个月内纳税人都无法取得发票，根据《财政部国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税[2005]165号）规定精神，企业销售货物确认收入的最长时间为货物发出后的180天，如果送货后六个月供应商都不开具发票，一般情况下，该暂估入库原材料的应付账款基本上属于付不出去的款项（企业无钱付款供应商不开发票例外），需要作为营业外收入计算缴纳企业所得税，与辽国税函〔2007〕55号规定将暂估价计入当期应纳税所得额的结果是相同的。
另外还有一种就是发出了商品，也不签订合同，也不约定回款时间，对于这种交易应根据国家税务总局公告2011年第40号进行处理：
纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
本公告自2011年8月1日起施行。
对此，国家税务总局公告2012年第15号对其所得税处理也进行了明确即可以追溯调整，追溯五年。
作 者：中税咨询高级合伙人朱克实博士
